EuGH rügt die deutsche Hinzurechnungsbesteuerung

GoMoPa · . Anmeldungsdatum: 25.01.2002 Beiträge: 2370

Grundsatzurteil des EuGH in der Rechtsache Cadbury Schweppes

In Zukunft wird die Hinzurechnungsbesteuerung bei Auslandsinvestitionen kaum noch die Kopfschmerzen wie heute bereiten. Hintergrund ist das am 12. September 2006 veröffentlichte Urteil des EuGH in der Rechtssache Cadbury Schweppes (C-196/04), welches die deutsche Hinzurechnungsbesteuerung in weiten Teilen hinfällig werden lässt, da sie gegen die europarechtlich garantierte Niederlassungsfreiheit verstößt. Der EuGH hat ausgeführt, dass die dargestellten Rechtsfolgen der Hinzurechnungsbesteuerung nur greifen dürfen, wenn es sich um rein künstliche Konstruktionen handelt. Das bloße Ausnutzen von bestehenden Steuergefällen innerhalb der EU ist nicht als ein solcher Missbrauch anzusehen. Etwas anderes gilt laut EuGH nur bei Einschaltung von sog. Briefkastengesellschaften. Die Frage, ob der Steuerpflichtige mittels einer rein künstlichen Gestaltung versucht, Gewinne ins niedrig besteuernde Ausland zu verlagern, muss anhand objektiver Kriterien geprüft werden. Als mögliche in Betracht kommende Kriterien nennt der EuGH die Ausstattung der ausländischen Gesellschaft mit Geschäftsräumen und Personal.

Im deutschen Steuerrecht werden Gestaltungen unter Einschaltung von Briefkastengesellschaften bereits durch § 42 AO erfasst, der den Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten verhindern soll. Aus diesem Grund dürfte sich kaum noch ein Anwendungsbereich für die deutsche Hinzurechnungsbesteuerung ergeben. Steuerpflichtige, die derzeit Hinzurechnungsbeträge der inländischen Besteuerung zu unterwerfen haben, sollten mit Hinweis auf das Urteil des EuGH gegen ihre diesbezüglichen Steuerbescheide Einspruch einlegen.

Das Bundesfinanzministerium hat als Reaktion auf das EuGH-Urteil bereits eine sorgfältige Prüfung der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung angekündigt. Bis zur Überarbeitung bzw. Aufhebung der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung muss diese bei Steuergestaltungen aber dennoch als (nun aber geringerer) Risikofaktor beachtet werden.

SEStEG, Neue Entwicklungen bei Wegzugsbesteuerung und grenzüberschreitenden Einbringungen

Das Bundeskabinett hat im Sommer dieses Jahres den Entwurf eines Gesetzes über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften, kurz SEStEG, beschlossen.
Der Gesetzentwurf soll nicht weniger als eine Neufassung des deutschen Umwandlungssteuerrechts bringen. Zudem enthält er zahlreiche Neuheiten, die vor allem Sachverhalte mit Auslandsbezug betreffen. Die Änderungen sollen überwiegend mit Veröffentlichung des Gesetzes im Bundesanzeiger - bei planmäßigem Verlauf des Gesetzgebungsverfahrens wäre dies noch Ende 2006 - in Kraft treten (wir hatten in einer früheren Ausgabe darüber berichtet). Inzwischen hat der Bundesrat zum Entwurf des SEStEG Stellung genommen. Er folgt inhaltlich den Empfehlungen des Finanzausschusses. Zumindest die nachfolgend genannten Themenbereiche betreffend zeichnet sich in der Stellungnahme ab, dass die derzeitige Rechtslage zunächst auch weiterhin Geltung behalten könnte.

Grenzüberschreitende Einbringung und Anteilstausch

Gemäß dem Entwurf des SEStEG sollen künftig nur noch Inländer oder im EU-Ausland Ansässige steuerneutrale Einbringungen durchführen können. Gegenstand eines steuerneutralen Anteilstauschs sollen nur noch inländische beziehungsweise in der EU ansässige Tochterkapitalgesellschaften sein können.
Zudem ist beabsichtigt, das bisherige Konzept der einbringungsgeborenen Anteile durch ein System der nachträglichen Besteuerungen des zugrunde liegenden Einbringungsvorgangs zu ersetzen. Eine nachträgliche Besteuerung erfolgt, wenn die erhaltenen Anteile innerhalb einer 7-Jahres-Frist veräußert werden, wobei sich das Nachversteuerungspotenzial jährlich um 1/7 reduziert.
Für Einbringende, die in Drittstaaten ansässig sind, oder für den Fall, dass Anteile an Nicht-EU-Tochterkapitalgesellschaften im Rahmen eines Anteilstauschs eingebracht werden sollen, beinhaltet der Entwurf des SEStEG im Vergleich zur bestehenden Rechtslage beachtliche Einschränkungen.

Beispiele:

-Die deutsche D1-GmbH hält eine Beteiligung an einer chinesischen Tochterkapitalgesellschaft und eine Beteiligung an der deutschen D2-GmbH. Sie beabsichtigt, ihre Beteiligung an der chinesischen Tochterkapitalgesellschaft in die deutsche D2-GmbH einzubringen.

-Die Schweizer S-AG hält zwei unmittelbare Beteiligungen an deutschen Tochterkapitalgesellschaften. Sie beabsichtigt, ihre Beteiligung an der deutschen D1-GmbH in die deutsche D2-GmbH einzubringen.

Fazit: Beide Einbringungsvorgänge können nach geltendem Recht steuerneutral verwirklich werden. Dies ist auch sinnvoll, da dem deutschen Fiskus in Folge der Einbringungsvorgänge kein Besteuerungssubstrat entzogen wird. In Zukunft sollen diese Umstrukturierungen jedoch nicht mehr steuerneutral möglich sein, bliebe es beim derzeitigen Gesetzentwurf.

Mit Blick auf die steuerliche Rechtslage gemäß dem Entwurf des SEStEG schien daher in manchen geplanten Umstrukturierungsfällen dringender Handlungsbedarf, beispielsweise ein Vorziehen von Einbringungsvorgängen, zu bestehen. Der Bundesrat empfiehlt nun, die vorliegende Einbringungskonzeption nochmals eingehend zu prüfen und erst später umzusetzen. Vor dem Hintergrund der dargestellten Nachteile ist die Empfehlung des Bundesrates grundsätzlich zu begrüßen.

Wegzugsbesteuerung

Nach deutschem Recht wird gemäß § 6 AStG bei Wegzug einer natürlichen Person, die mindestens 1 % der Anteile an einer deutschen Gesellschaft hält, der Vermögenszuwachs dieser Beteiligung besteuert. Vorausgesetzt ist, dass die Person mindestens zehn Jahre unbeschränkt einkommensteuerpflichtig war und durch die Aufgabe ihres Wohnsitzes die unbeschränkte Steuerpflicht endet. Vor dem Hintergrund der berechtigten Zweifel an der Europarechtskonformität des geltenden § 6 AStG beinhaltet der Entwurf des SEStEG eine Neufassung der Vorschrift. Die neue Regelung sieht die Besteuerung des Vermögenszuwachses der Beteiligung bei Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht und daneben bei Ausschluss oder Beschränkung des Besteuerungsrechts aufgrund abkommensrechtlicher Vorschriften vor. In Fällen, in denen nachträglich eine Wiederverstrickung (beispielsweise durch Zuzug) erfolgt, soll der bei Wegzug festgesetzte Steueranspruch vollständig entfallen.

Der Bundesrat bittet um Überarbeitung der vorgesehenen Neuregelung der Wegzugsbesteuerung. So wird beispielsweise gefordert, dass der bei Wegzug festgesetzte Steueranspruch bei Wiederverstrickung der Anteile entgegen der bisherigen Entwurfsfassung nur im Verhältnis zu EU-Staaten wegfallen soll. Sicherlich zu begrüßen ist das Anliegen des Bundesrates, dass beruflich bedingte Abwesenheiten nicht zu einer Wegzugsbesteuerung führen dürfen. Die Eignung einer geforderten pauschalen zeitlichen Grenze von fünf Jahren erscheint allerdings fraglich. Lehnt der Bundesrat den Gesetzentwurf ab, können im Rahmen des Vermittlungsausschusses Nachbesserungen vorgenommen werden. Die künftige steuerliche Rechtsgrundlage für grenzüberschreitende Einbringungsvorgänge und für die Wegzugsbesteuerung ist daher derzeit nicht absehbar. Bei beabsichtigten Umstrukturierungen sollte dies bedacht werden, so dass ein Vorziehen weiterhin in Erwägung gezogen werden sollte.

Wegfall der US-Quellensteuer und der US-Branch Profits Tax bei bestimmten Schachtelbeteiligungen und Betriebsstätten

Am 1. Juni 2006 unterzeichneten die Vertreter der Bundesrepublik Deutschland und der Vereinigten Staaten von Amerika ein Protokoll zur Änderung des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen den beiden Staaten (DBA USA/D). Das Protokoll bedarf noch der Zustimmung der jeweiligen gesetzgebenden Körperschaften.

Dieses Protokoll wird das DBA USA/D in vielen Punkten ändern. Eine der für deutsche Muttergesellschaften (AG, GmbH, oder für US-Steuerzwecke als US-Kapitalgesellschaft behandelte GmbH & Co. KG) bedeutendsten Neuerungen ist die Nullbesteuerung bei bestimmten Fällen der Quellensteuer (Art. 10 Abs. 3 n. F.) beziehungsweise der Branch Profits Tax(Art. 10 Abs. 10 n.F.) und ihre tatbestandliche Verknüpfung mit einzelnen Vorschriften zu den Limitation on Benefits (Schranken für Abkommensvergünstigungen) des Art. 28 n. F. Die Regelungen zur Nullbesteuerung treten ab dem 1. Januar des Jahres in Kraft, in dem die Ratifikationsurkunden ausgetauscht werden. Deutschland ist auf dem Wege, das Protokoll noch in diesem Jahr zu ratifizieren; der entsprechende Beschluss des Bundesrats wird für den 13. Oktober 2006 erwartet. In den USA zeichnet sich ab, dass die für die Ratifizierung notwendigen Anhörungen vor dem Kongress nicht mehr vor den Kongresswahlen im November dieses Jahres stattfinden werden. Damit sinkt die Wahrscheinlichkeit, dass die Ratifizierung in den USA noch in diesem Jahr erfolgen kann.

Nullbesteuerung ab Januar 2007

Aller Voraussicht nach wird daher die Nullbesteuerung bei der Quellensteuer beziehungsweise Branch Profits Tax erst ab dem 1. Januar 2007 gelten, sofern die Ratifikationsurkunden im Laufe des Jahres 2007 ausgetauscht werden. Falls die US-Quellensteuer beziehungsweise Branch Profits Tax vor Inkrafttreten der neuen Vorschriften bezahlt wird, kann eine entsprechende Steuererstattung bei der US-Finanzbehörde beantragt werden.

Nullbesteuerung bedeutet aus der Sicht des deutschen Unternehmens, dass

-im Fall einer Dividende der US-Tochterkapitalgesellschaft an die deutsche Mutterkapitalgesellschaft die US-Quellensteuer von bisher 5 % auf nunmehr 0 % reduziert wird (Tochtergesellschaftsfall, Art. 10 Abs. 3 n. F.), beziehungsweise

-im Fall einer Gewinnentnahme (im Sinne des ausschüttungsgleichen Betrags nach Art. 10 Abs. 9 Buchst. b n. F.) der deutschen Kapitalgesellschaft aus ihrer US-Betriebsstätte die Branch Profits Tax von bisher 5 % auf nunmehr 0 % reduziert wird (Betriebsstättenfall, Art. 10 Abs. 10 n. F.).

Dabei sind vom Tochtergesellschaftsfall auch Sachverhalte betroffen, bei denen die US-Tochtergesellschaft nicht eine Corporation sondern eine Limited Partnership (LP) oder Limited Liability Company (LLC) ist, und/oder die deutsche Mutterkapitalgesellschaft anstatt in der Form der AG oder GmbH als GbR, OHG, KG, oder GmbH & Co KG auftritt, sofern jeweils die LP beziehungsweise LLC und/oder die GbR, OHG, KG, beziehungsweise GmbH & Co. KG für US-steuerliche Zwecke als intransparent (also als US-körperschaftsteuerpflichtige Person) optiert.

Gewerbliche Tätigkeit in Deutschland als Voraussetzung

Die Nullbesteuerung setzt aber voraus, dass sowohl im Tochtergesellschaftsfall als auch im Betriebsstättenfall die deutsche Gesellschaft vergünstigungsberechtigt im Sinne bestimmter Einzelvorschriften der Limitation-on-Benefits-Regelungen des Art. 28 n. F. ist. Im Tochtergesellschaftsfall kommt außerdem hinzu, dass der Anteilsbesitz an der US-Tochtergesellschaft unmittelbar mindestens 80 % und die Haltedauer der Anteile mindestens 12 Monate vor Entstehung des Dividendenanspruchs betragen.

Die Vergünstigungsberechtigung liegt vor, wenn die deutsche Gesellschaft beziehungsweise ihre Gesellschafter eine von vier in diesem Beitrag nicht näher erläuterten Voraussetzungen erfüllen, die auf den folgenden in Art. 28 Abs. 2, 3, 4 und 7 n. F. definierten Tatbestands-Tests beruhen:

-Active-Trade-or-Business-Test und gleichzeitig Ownership/Base-Erosion-Test -Derivative-Benefits-Test -Publicly-Traded-Test
- Competent-Authority-Test

Mittelständische deutsche Industrie- oder Handelsunternehmen werden häufig die beiden unter dem ersten Punkt genannten Voraussetzungen erfüllen, also u. a. eine aktive gewerbliche Tätigkeit in Deutschland ausüben (die unter anderem im Betriebsstättenfall erheblich sein muss).

Nicht aktiv gewerblich tätige Holdinggesellschaften oder reine Kapitalanlagegesellschaften qualifizieren hier nicht. Letztere kommen aber zum Beispiel in den Genuss der Nullbesteuerung, falls u. a. mindestens 95 % ihrer Anteile von nicht mehr als sieben Personen gehalten werden (Derivative-Benefits-Test).

Quelle: http://www.london-consulting.org